|
|
|
МЕТОДИЧНІ СУПЕРЕЧНОСТІ СТОСОВНО АСПЕКТІВ ОБЛІКУ НЕОБОРОТНИХ АКТИВІВ, УТРИМУВАНИХ ДЛЯ ПРОДАЖУ, В УМОВАХ НАЦІОНАЛЬНОЇ ОБЛІКОВОЇ ПРАКТИКИ
| |
| 19.02.2013 13:37 |
|
Автор: Міхненко Аліна Андріївна, студентка Миколаївського політехнічного інституту, м. Миколаїв, Україна
|
|
[Секція 3. Облік, статистика і аудит;] |
Вступ. В останні роки Україна прагне увійти до Євросоюзу, для чого гармонізує національну облікову систему із світовою шляхом розробки національних П(С)БО на основі МСФЗ. Останні нововведення в П(С)БО призвели до виникнення нових проблемних питань, зокрема з обліку реалізації основних засобів, які зумовлені несумісністю вимог застосування певних бухгалтерських рахунків при відображенні операцій вибуття необоротних активів і порядку формування інформації для її розкриття у фінансовій звітності.
Метою статті є висвітлення методичних суперечностей стосовно аспектів обліку необоротних активів, утримуваних для продажу, в умовах національної облікової практики.
Виклад основного матеріалу. Одним із завдань, що виконує сучасний бухгалтерський облік, є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про господарські процеси, які відбуваються на підприємстві, фінансові результати його діяльності та, зокрема, про наявність і структуру необоротних та оборотних матеріальних активів. Для того, щоб інформація була вірною, необхідно чітко розмежовувати поняття оборотних і необоротних матеріальних активів, щоб користувач бухгалтерської інформації мав можливість оцінити доходи і фінансові результати від основної та інших видів діяльності підприємства.
Основні засоби є важливою умовою забезпечення безперервного функціонування кожного суб’єкта господарювання. Підприємства повинні в обов’язковому порядку здійснювати контроль за ефективністю їх використання, що відповідає потребам управління виробничою діяльністю. На даний час перед бухгалтерами більшості підприємств України постають питання пов’язані з особливостями облікового відображення операцій з передачі основних засобів іншим особам. А саме продаж, внесок до статутного капіталу іншого підприємства, обмін на інші активи, вилучення засновником, безоплатна передача. Обрана система облікового відображення даних операцій має значний вплив на результати діяльності підприємств.
Вибуття основних засобів може проводитися шляхом списання (ліквідації) через невідповідність критеріям визнання активом та передачі іншим фізичним або юридичним особам. До передачі юридичним або фізичним особам відносять: продаж, внесок до статутного капіталу іншого підприємства, обмін на інші активи, вилучення засновником, безоплатну передачу. Якщо вибуття основних засобів відбувається внаслідок продажу, слід враховувати вимоги П(С)БО 27.
П(С)БО 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність» передбачає виділення в окрему класифікаційну групу тих необоротних активів, балансову вартість яких буде відшкодовано шляхом продажу, а не шляхом подальшої експлуатації. Це положення розроблено на основі Міжнародного стандарту фінансової звітності 5 «Непоточні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність». Згідно з П(С)БО 27, сукупність активів, які плануються до продажу або відчуження в інший спосіб однією операцією, та зобов'язання, які прямо пов'язані з такими активами, що будуть передані (погашені) в результаті такої операції, складає групу вибуття.
Відповідно до П(С)БО 27, необоротний актив та група вибуття визнаються утримуваними для продажу у разі, якщо: економічні вигоди очікується отримати від їх продажу, а не від їх використання за призначенням; вони готові до продажу у їх теперішньому стані; їх продаж, як очікується, буде завершено протягом року з дати визнання їх такими, що утримуються для продажу; умови їх продажу відповідають звичайним умовам продажу для подібних активів; здійснення їх продажу має високу ймовірність.
Ведення обліку необоротних активів, що вибули з активного використання у звітному періоді, на рахунку 10 «Основні засоби» до моменту реалізації буде суперечити П(С)БО 7 «Основні засоби», з якого вилучено вимогу списання з балансу об’єкта основних засобів у разі його вибуття внаслідок продажу (Об'єкт основних засобів вилучається з активів (списується з балансу) у разі його вибуття внаслідок безоплатної передачі або невідповідності критеріям визнання активом.). Тобто об’єкти, що утримуються для використання (дія П(С)БО 7), продажу підлягати не можуть. Реалізувати можна тільки ті об’єкти, що утримуються для продажу (дія П(С)БО 27). Отже, вимога перекласифікації у необоротні активи, утримувані для продажу, є очевидною. Але виникає питання, на якому саме рахунку вести облік цих необоротних активів.
Для того, щоб визначити, на рахунку якого класу слід вести облік необоротних активів, утримуваних для продажу, необхідно визначити їх економічну суть. Інструкцією про застосування Плану рахунків передбачено, що для узагальнення інформації про наявність і рух основних засобів та інших необоротних матеріальних активів, призначений 1 клас рахунків. Але після прийняття рішення про реалізацію, необоротний актив перестає відповідати критеріям визнання таким в обліку. Адже, відповідно до П(с)БО 7, необоротні активи – матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік). Навіть якщо основні засоби чи інші необоротні активи підприємство очікує продати протягом 12 календарних місяців, тобто вони мають довгостроковий характер, їх облік на рахунках 1 класу суперечить П(с)БО 7, так як утримуються вони для продажу.
Необоротні активи, які утримуються з метою подальшої реалізації, відповідають критеріям визнання в обліку оборотних активів. Відповідно до П(с)БО 2, оборотні активи – грошові кошти та їх еквіваленти, що не обмежені у використанні, а також інші активи, призначені для реалізації чи споживання протягом операційного циклу чи протягом дванадцяти місяців з дати балансу.
Враховуючи вищезазначене, вважаємо доцільним обліковувати необоротні активи, які підлягають продажу, на рахунку класу 2 «Запаси». П(с)БО 9 передбачено, що активи, які утримуються для подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності, є запасами. Отже, облік необоротних активів, утримуваних для продажу, на рахунку 2 класу є раціональним.
Чинним Планом рахунків для обліку необоротних активів, утримуваних для продажу, введено субрахунок 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу». Ми вважаємо, що віднесення непоточних активів, утримуваних для продажу до складу товарних запасів є суперечливим. Згідно Інструкції про застосування Плану рахунків на рахунку 28 «Товари» здійснюють облік руху товарно – матеріальних цінностей, які надійшли на підприємство з метою продажу. Пропонуємо вести облік необоротних активів, утримуваних для продажу, на рахунку 29, при цьому назвавши його «Оборотні активи, утримувані для продажу». Для того щоб довести раціональність цієї пропозиції, можна провести аналогію продажу необоротних активів з реалізацією запасів. Згідно з П(с)БО 9, запаси є активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена. Ще раз наголосимо на тому, що економічні вигоди очікується отримати від використання, а не від продажу. При цьому, після прийняття рішення про реалізацію запасів, переведення їх в іншу класифікаційну групу (наприклад, на рахунок 28) не відбувається. Отже, якщо необоротні активи планується продати, необхідно перевести їх до складу оборотних, при цьому виділивши для них окремий рахунок 29 «Оборотні активи, утримувані для продажу».
Дискусійні питання виникають щодо правильності відображення реалізації таких активів на рахунках 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів» та 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів». Зазначені субрахунки використовуються для відображення операцій пов’язаних з операційною діяльністю підприємства, а будь-які операції пов’язані з необоротними активами відносяться до інвестиційної. МФУ ж у своєму Наказі №353 від 05.03.2008р. рекомендує для цих цілей використовувати субрахунки 949 “Інші витрати операційної діяльності” та 719 “Інші доходи від операційної діяльності”.
У бухгалтерському обліку всі господарські операції відображаються у реєстрах лише на підставі первинних документів і не виключенням є віднесення необоротних активів до складу груп вибуття. Проте невідомо які саме документи слід використовувати для відображення виведення з експлуатації необоротних активів та зарахування їх до складу запасів. Типові форми первинних документів, призначені для обліку основних засобів передбачені Наказом Міністерства статистики № 352 були прийняті до введення в дію П(С)БО 27, а будь-які інші документи, які б враховували вимоги вказаного П(С)БО ще не затверджено. Враховуючи цю ситуацію, підприємства можуть надалі використовувати ф. ОЗ-1 для відображення вибуття основних засобів із складу необоротних активів, оскільки вона містить необхідну інформацію про актив, яка не відображається у будь-яких інших первинних документах (його опис, технічні характеристики, вартісна оцінка).
Необоротні активи, утримувані для продажу, переводяться до групи товарів. Відповідно їх оприбуткування повинно оформлятись тими ж первинними документами що і оприбуткування товарів (прибутковою накладною, актом приймання та ін.). Проте застосування цих документів не є доцільним. Це зумовлено тим, що для такого виду «товару» як, наприклад, основні засоби важливу роль відіграє їх опис із технічної та вартісної сторони, який не міститься у первинних документах, призначених для оприбуткування звичайних товарів.
Отже, для вирішення проблеми документального відображення переведення необоротних активів до груп вибуття, необхідно розробити відповідні первинні документи, які б задовольняли потреби у інформації про актив та відповідали його економічній сутності.
Висновки. Дискусійні питання, які виникли навколо практичного застосування П(С)БО 27 потребують врегулювання шляхом доопрацювання стандарту та узгодження з іншими нормативно-правовими актами. Запровадження оновленого П(С)БО 27 ввело у фінансовий облік нові об’єкти обліку – необоротні активи і групи вибуття. Запропоновані підходи до визнання та обліку таких активів не в повному обсязі відповідають основним принципам обліку та звітності, затвердженим П(С)БО. Тому це проблемне питання потребує глибокого вивчення і вдосконалення з урахуванням думки вітчизняних бухгалтерів і діючих нормативно-правових актів. Тому все ж таки при прийнятті нових вітчизняних стандартів бухгалтерського обліку не потрібно «сліпо» копіювати міжнародні, оскільки останні не завжди є кращими. Вітчизняним професійним бухгалтерським організаціям та науковцям слід переконувати міжнародні інституції та наукову спільноту в окремих перевагах вітчизняного обліку і подавати пропозиції щодо використання його здобутків у міжнародних стандартах фінансової звітності.
Cписок використаних джерел:
1. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій.
2. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій: Наказ Міністерства фінансів України № 291 від 30.11.1999 р.
3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 27 «Необоротні активи утримувані для продажу, та припинена діяльність»: Наказ Міністерства фінансів України №617 від 07.11.2003 р. (у редакції наказу МФУ №1100 від 03.10.2007 р.).
4. Податки та бухгалтерський облік. Спецвипуск. – 2008. – № 9. – С.92-99.
5. Хома С. Особливості обліку необоротних активів, утримуваних для продажу.
6. Бухгалтерський облік і аудит. – 2009. – № 4. – С. 20-24.
|
|
 Ця робота ліцензується відповідно до Creative Commons Attribution 4.0 International License
|
|
|
Голосування 
Знайшли помилку? Виділіть помилковий текст мишкою і натисніть Ctrl + Enter